財政部、國家稅務總局有關負責人解讀
新耕地佔用稅條例相關規定
耕地保護形勢嚴峻催生耕佔稅新條例出臺
《耕地佔用稅暫行條例》從今年1月1日起施行。日前，財政部稅政司、國家稅務總局地方稅司相關負責人説，耕地資源大幅減少，對國家糧食安全造成重大威脅，國家有必要進一步加大稅收調節力度，保護耕地。
有關負責人還對耕地佔用稅的納稅人、徵稅對象及計稅依據等問題進行了詳細分析解讀。
據介紹，1987年國務院發佈了《耕地佔用稅暫行條例》（以下簡稱“原條例”）。原條例實施後的一段時間，曾對保護耕地、促進土地資源合理利用起到了積極的作用。據有關數據顯示，1982年～1986年的5年間，全國耕地每年減少600萬畝。開徵耕地佔用稅後，各項非農業建設佔用耕地呈逐年減少的趨勢，有效控制了耕地佔用的規模和速度。由於當時國家還沒有開徵土地出讓金，耕地佔用稅在用地成本中的比例一般在20%左右，調節作用十分顯著。但在隨後的近20年內，我國經濟經歷了一個高速發展時期，根據當時背景確定的稅率現在看來已明顯偏低，耕地佔用稅保護耕地的作用日益弱化，調節職能的發揮也受到了制約。耕地佔用稅在用地成本中所佔的比例越來越低，2006年對全國40個重點城市的抽樣調查顯示，這一比例均不到1%.
作為加強耕地保護，緩解我國耕地資源緊缺問題和土地供需矛盾的政策“組合拳”的一部分，國務院于2007年12月1日批准了《耕地佔用稅暫行條例》（修訂案），並以國務院令形式加以發佈。
“要守住18億畝耕地這條紅線！”國務院總理溫家寶在向十屆全國人大五次會議所作的政府工作報告中鄭重強調。作為加強耕地保護，緩解我國耕地資源緊缺問題和土地供需矛盾的政策“組合拳”的一部分，國務院于2007年12月1日批准了《中華人民共和國耕地佔用稅暫行條例》（修訂案）（以下簡稱“新條例”），並以國務院令形式加以發佈，該條例自2008年1月1日起施行。
為了能夠使各地稅務部門更好更深入地貫徹新條例的各項規定，同時也讓納稅人對新條例相關內容有更加全面的認識，日前，財政部稅政司、國家稅務總局地方稅司有關負責人對新條例中的若干問題，特別是關於耕地佔用稅的出臺背景，以及耕地佔用稅的納稅人、徵稅對象及計稅依據等問題進行了詳細分析解讀。
耕地保護形勢嚴峻催生新條例出臺
在談到關於《耕地佔用稅暫行條例》的修訂背景時，有關負責人向記者表示，我國人多地少，是一個耕地資源相對匱乏的國家。建國以來，特別是改革開放以來的近30年間，我國經濟以較高速度發展，城鎮規模迅速擴大，伴隨而來的是耕地資源的大幅度減少。據有關方面統計，1997年我國的耕地總量為19.51億畝，到2006年則下降到18.27億畝，10年間我國耕地面積減少了1.24億畝。2006年全國人均耕地面積已下降到1.39畝。這些減少的耕地大部分是優質糧田。耕地資源大幅減少，對國家糧食安全造成重大威脅。確保糧食安全成為關乎國計民生的頭等大事。而糧食安全的關鍵，就是在於切實保護好寶貴的耕地資源。
當前國家實施了最嚴格的耕地保護制度，為進一步通過稅收手段調節佔地、加大保護耕地的力度，2006年中央1號文件明確提出了“提高耕地佔用稅稅率”的要求。同年8月，國務院下發的《國務院關於加強土地調控有關問題的通知》（國發[2006]31號）中提出，要提高耕地佔用稅徵收標準，加強徵管，嚴格控制減免稅。2007年黨的十七大報告再次強調要嚴格保護耕地，並提出了建設資源節約型社會的要求。此次修訂，便是貫徹落實黨的十七大關於“建立有利於科學發展的財稅制度”的重要部署，是運用稅收政策嚴格保護耕地、促進資源節約和環境保護的重要舉措。
1987年國務院發佈了《中華人民共和國耕地佔用稅暫行條例》（以下簡稱“原條例”）。原條例實施後的一段時間，曾對保護耕地、促進土地資源合理利用起到了積極的作用。有關數據顯示，1982年～1986年的5年間，全國耕地每年減少600萬畝。開徵耕地佔用稅後，各項非農業建設佔用耕地呈逐年減少的趨勢。1987年全國非農業建設佔用耕地267萬畝，這一數字僅相當於原條例實施前的一半，1988年減少為244萬畝，1989年又減少到132萬畝，耕地佔用稅的開徵有效控制了耕地佔用的規模和速度。由於當時國家還沒有開徵土地出讓金，耕地佔用稅在用地成本中的比例一般在20%左右，調節作用十分顯著。但在隨後的近20年內，我國經濟經歷了一個高速發展時期，根據當時背景確定的稅率現在看來已明顯偏低，耕地佔用稅在用地成本中所佔的比例越來越低，2006年對全國40個重點城市的抽樣調查顯示，這一比例均不到1%.耕地佔用稅徵收範圍偏窄、稅負偏輕、稅負不公的問題也日益突出，其保護耕地的作用日益弱化，調節職能的發揮也受到了制約。在當前國家實施最嚴格的耕地保護制度形勢下，修訂耕地佔用稅條例，進一步加大稅收調節力度，保護耕地，勢在必行。
新條例稅額標準為何提高4倍
據有關負責人介紹，此次頒佈施行的新條例提高了徵收標準，將每平方米稅額在原條例的基礎上提高了4倍。新條例的稅額標準如下：人均耕地不超過1畝的地區（以縣級行政區域為單位，下同），每平方米為10元~50元；人均耕地超過1畝但不超過2畝的地區，每平方米為8元~40元；人均耕地超過2畝但不超過3畝的地區，每平方米為6元~30元；人均耕地超過3畝的地區，每平方米為5元~25元。
根據新條例的規定，財政部和國家稅務總局下發了《財政部、國家稅務總局關於耕地佔用稅平均稅額和納稅義務發生時間問題的通知》（財稅[2007]176號），各省、自治區、直轄市每平方米平均稅額為：上海市45元，北京市40元，天津市35元，江蘇、浙江、福建、廣東4省各30元，遼寧、湖北、湖南3省各25元，河北、安徽、江西、山東、河南、四川、重慶7省市各22.5元，廣西、海南、貴州、雲南、陜西5省區各20元，山西、吉林、黑龍江3省各17.5元，內蒙古、西藏、甘肅、青海、寧夏、新疆6省區各12.5元。
新條例同時規定，佔用基本農田的，適用稅額應當在當地適用稅額的基礎上提高50%。
有關負責人指出，新條例將耕地佔用稅的徵收標準提高了4倍，主要考慮了以下因素。一是物價上漲因素。根據國家統計局公佈的統計數字，2006年居民消費價格指數比1987年上漲了2.2倍。二是地價上漲因素。根據抽樣調查結果顯示，2006年平均地價水平比1987年上漲了6倍多。除去一些誤差因素，地價上漲幅度也遠遠高於物價上漲幅度。耕地佔用稅佔用地成本的比例越來越低。1987年時耕地佔用稅佔用地成本的比例一般在20%左右，但據抽樣調查，2006年全國40個重點城市這一比例均不到1%.耕地佔用稅稅額幅度提高4倍，可基本保持1987年時的實際稅負水平，發揮耕地佔用稅保護耕地、調節佔地的應有職能。三是貫徹落實國家最嚴格的耕地保護制度因素。通過提高耕地佔用稅稅額幅度，減少佔用耕地，充分利用城市現有土地。四是更多的籌集用於“三農”的資金。2006年中央1號文件要求“提高耕地佔用稅稅率，新增稅收應用於‘三農’”。綜合上述因素，這次修訂將耕地佔用稅徵收標準提高4倍。
著眼公平，新條例將外資企業納入徵稅範圍
據介紹，新條例對納稅人及具體範圍作了如下規定：“佔用耕地建房或者從事其他非農業建設的單位和個人，為耕地佔用稅的納稅人，應當依照本條例規定繳納耕地佔用稅。前款所稱單位，包括國有企業、集體企業、私營企業、股份制企業、外商投資企業、外國企業以及其他企業和事業單位、社會團體、國家機關、部隊以及其他單位；所稱個人，包括個體工商戶以及其他個人”。按此規定，耕地佔用稅的納稅人包含了外商投資企業和外國企業在內的所有單位和個人。
原條例在第三條和第十四條對納稅人是這樣規定的：“佔用耕地建房或者從事其他非農業建設的單位和個人，都是耕地佔用稅的納稅義務人（以下簡稱納稅人），應當按照本條例規定繳納耕地佔用稅”，“本條例的規定不適用於外商投資企業”。按此規定，耕地佔用稅的納稅人是除外商投資企業以外的單位和個人。
與原條例相比，新條例取消了原條例第十四條“本條例的規定不適用於外商投資企業”的規定，並對第三條作了兩處修改，一是將原文中“納稅義務人”改為“納稅人”，這樣表述更為規範；二是增加了第二款內容，對納稅人範圍作了具體規定，將外商投資企業和外國企業納入納稅人範圍。
在新條例施行之前，外商投資企業和外國企業享受耕地佔用稅免稅優惠。對此有關負責人表示，我國改革開放初期，急需引進大量外資，支持國內的經濟建設，而在稅收上給予外資優惠，是吸引外資的有效手段。基於此，1984年全國人大常委會通過的《全國人民代表大會常務委員會關於授權國務院改革工商稅制發佈有關稅收條例草案試行的決定》規定，國務院發佈試行的稅收條例草案，不適用於中外合資經營企業和外資企業。因此，1987年國務院制定的原條例中也未將外商投資企業和外國企業納入徵稅範圍。
隨著改革開放的逐步深入，我國社會主義市場經濟體制逐步建立，經濟環境變化，我國的法制環境也發生了改變。1993年全國人大常委會通過的《全國人民代表大會常務委員會關於外商投資企業和外國企業適用增值稅、消費稅、營業稅等稅收暫行條例的決定》中規定：“除將外商投資企業和外國企業納入增值稅、消費稅、營業稅徵稅範圍外，其他稅種對外商投資企業和外國企業的適用，法律有規定的，依照法律的規定執行；法律未作規定的，依照國務院的規定執行。”標誌著對外商投資企業和外國企業實施稅收優惠的法律環境已發生了變化。此次條例修訂正是順應這種法律環境的變化趨勢，在新條例中刪除了不適用外商投資企業的規定。
有關負責人表示，將外商投資企業和外國企業納入徵稅範圍，是市場經濟條件下公平稅負的要求。在社會主義市場經濟條件下，市場主體需要在一個平等、公平的環境中進行競爭。外資企業和內資企業，都是平等的市場主體，應該公平的承擔稅負。取消對外資企業的稅收超國民待遇，並不是對外資企業的稅收歧視，而是公平稅負的必然要求。統一內外資企業的耕地佔用稅制度，為市場主體提供統一的稅收環境，有利於市場機制功能的發揮。
新條例徵稅對象範圍有所擴大
據介紹，耕地佔用稅的徵稅對象範圍有所擴大。新條例第三條第一款對徵稅對象作了如下規定：“佔用耕地建房或者從事其他非農業建設的單位和個人，為耕地佔用稅的納稅人，應當依照本條例規定繳納耕地佔用稅。”
按此規定，耕地佔用稅的徵稅對像是指佔用耕地建房或從事其他非農業建設的行為。其中，決定耕地佔用稅徵稅對象有兩方面要素：一是建設行為，二是被佔耕地。
按照用途，應稅的建設行為可分為兩種，一是建房，不管所建房屋是從事農業建設，還是從事非農業建設，只要佔用耕地建設永久性建築物，都要繳納耕地佔用稅。此規定是與原政策相銜接的，如《國家稅務總局關於狐狸養殖場等應否徵收耕地佔用稅的批復》（國稅函[1999]466號）中規定，“凡佔用耕地修建永久性建築物的，不論其具體用途如何，都是耕地佔用稅的徵稅範圍”，明確對狐狸舍、海狸舍、長毛兔舍等建築物佔地徵收耕地佔用稅。二是從事非農業建設，不管是否建房，均應課稅。
由於耕地佔用稅是行為稅，耕地的概念對於徵稅範圍的規定十分重要。新條例第二條規定：“本條例所稱耕地是指用於種植農作物的土地。”該條規定是依據國家質量監督檢驗檢疫總局和國家標準化管理委員會2007年8月10日發佈實施的《土地利用現狀分類》（GB/T21010-2007）中關於耕地的定義：“耕地是指種植農作物的土地，包括熟地，新開發、復墾、整理地，休閒地（含輪歇地、輪作地）；以種植農作物（含蔬菜）為主，間有零星果樹、桑樹或其他樹木的土地；平均每年能保證收穫一季的已墾灘地和海涂。耕地中還包括南方寬度＜1.0米，北方寬度＜2.0米的溝、渠、路和地坎（埂）；臨時種植藥材、草皮、花卉、苗木等的耕地，以及其他臨時改變用途的耕地。”
從徵稅對象方面來講，將徵稅對象擴大到了整個農用地。納稅人佔用除耕地以外的農用地，比如林地、牧草地、農田水利用地和養殖水面等，均應按照條例規定，繳納耕地佔用稅。
另外，關於臨時佔用耕地行為，新條例明確規定，納稅人應當依照本條例的規定繳納耕地佔用稅。納稅人在批准臨時佔用耕地的期限內恢復所佔用耕地原狀的，全額退還已經繳納的耕地佔用稅。對於污染、取土、採礦塌陷等原因損毀耕地的行為，考慮到被損毀耕地一般仍具有可恢復性，可比照臨時佔用耕地行為，徵收耕地佔用稅。
新條例計稅依據按批准和實際佔地面積孰大原則確定
有關負責人表示，耕地佔用稅是從量定額的稅種，依據納稅人佔用耕地的實際面積計稅。但現實徵管中，一般存在這樣幾種情況。
一種是經申請批准佔用耕地的，一般以農用地轉用審批文件中標明的建設用地人為納稅人，按審批文件中標明的用地面積計徵耕地佔用稅。但在此條件下，通常也會有納稅人實際佔地面積大於審批文件中標明用地面積的情況，此時則應以實際佔地面積計徵耕地佔用稅。
另一種是未經批准佔用耕地的，則應以實際佔地人為耕地佔用稅的納稅人，以納稅人實際佔用耕地的面積計徵耕地佔用稅。
對於已批准的用地，實際上已經改變了耕地的性質，應當照章徵收耕地佔用稅。對於未經批准佔用耕地的情況，實際佔用的耕地，大多也已經被改變了耕地的地貌。因此，應向耕地佔用人以實際佔用的面積計徵稅款。
基於以上考慮，耕地佔用稅的計稅依據應按照批准面積和實際佔地面積孰大的原則確定，即：納稅人實際佔地面積（含受託代佔地面積）大於批准佔地面積的，以實際佔地面積計稅；批准佔地面積大於實際佔地面積的，以批准佔地面積計稅。
新條例嚴格落實“控制減免稅”要求
據有關負責人介紹，此次修訂條例後，保留的減免稅項目有：軍事設施佔用耕地，學校、幼兒園、養老院、醫院佔用耕地，免徵耕地佔用稅；農村居民佔用耕地新建住宅，按照當地適用稅額減半徵收耕地佔用稅；農村烈士家屬、殘疾軍人、鰥寡孤獨以及革命老根據地、少數民族聚居區和邊遠貧困山區生活困難的農村居民，在規定用地標準以內新建住宅繳納耕地佔用稅確有困難的，經所在地鄉（鎮）人民政府審核，報經縣級人民政府批准後，可以免徵或者減徵耕地佔用稅。原由財政部規定的減免稅項目，不再享受減免稅優惠。
此外，新條例增加的減按每平方米2元徵收耕地佔用稅的優惠項目有：鐵路線路、公路線路、飛機場跑道、停機坪、港口、水運航道佔用的耕地。
據有關負責人介紹，按照國務院關於“嚴格控制減免稅”的要求，遵循公平稅負的原則，新條例對原政策中有關減免稅項目進行了調整，取消了原條例中有關鐵路線路、飛機場跑道、停機坪、炸藥庫等項目佔用耕地免稅的規定，增加了享受低稅額優惠的項目，即鐵路線路、公路線路、飛機場跑道、停機坪、港口、航道佔用耕地，減按每平方米2元的稅額徵收耕地佔用稅。
對部分基礎設施減按每平方米2元的稅額徵收耕地佔用稅，主要考慮以下幾點因素。一是從嚴控制減免稅的要求。國務院2006年下發的《關於加強土地調控有關問題的通知》（國發[2006]31號）明確提出，要嚴格控制耕地佔用稅的減免範圍。二是公平稅負的要求。原政策規定，鐵路線路、飛機場跑道、停機坪佔地免稅，公路線路佔地分別按每平方米1.5元（財政部核定平均稅額每平方米在5元以下的地區）和2元（財政部核定的平均稅額每平方米在5元以上的地區（含5元））徵稅，港口占地按所在地規定稅額徵稅。同是國家基礎設施建設，耕地佔用稅的稅額卻不相同，這不符合公平稅負的要求，為公平稅負，有必要統一稅額標準。三是方便徵管的考慮。享受每平方米2元稅額的項目，大多都是跨地區建設的，如不統一規定稅額標準，不便於耕地佔用稅的徵收管理。四是降低國家基礎設施建設成本的考慮。這些基礎設施建設大都由國家投資建設，如果稅額標準定的過高，會增加建設成本，影響項目建設的進度。
同時，考慮到有些基礎設施建設的特殊情況，新條例還規定，根據實際需要，國務院財政、稅務主管部門商國務院有關部門報國務院批准後，可以對上述按每平方米2元稅額徵收耕地佔用稅的項目佔用耕地免徵或者減徵耕地佔用稅。
有關負責人表示，考慮到佔用林地、牧草地、農田水利用地、養殖水面以及漁業水域灘塗等其他農用地，應與佔用耕地在政策上有所區別，同時需要賦予地方一定的權限，更好地適應不同地區的差異，《財政部、國家稅務總局關於耕地佔用稅平均稅額和納稅義務發生時間問題的通知》（財稅[2007]176號）中規定，各地依據耕地佔用稅暫行條例和上款的規定，經省級人民政府批准，確定縣級行政區佔用耕地的適用稅額，佔用林地、牧草地、農田水利用地、養殖水面以及漁業水域灘塗等其他農用地的適用稅額可適當低於佔用耕地的適用稅額。
新條例加強了對耕佔稅的徵收管理
據介紹，原條例沒有明確規定耕地佔用稅的納稅義務發生時間，只規定了耕地佔用稅的繳款期限為“經土地管理部門批准佔用耕地之日起的30日內”。在實際徵管過程中，納稅人經土地管理部門批准後，倘若不去繳稅，徵收機關就很難掌握情況，更難以對其進行有效控管。因此，如何在納稅人領取農用地轉用審批文件前，就將耕地佔用稅稅款徵收入庫，是保證耕地佔用稅徵管質量的重要前提。
出於在內容上儘量與原條例保持一致性的考慮，新條例同樣沒有對納稅義務發生時間進行明確，只是對繳款期限作了重新規定，即：“土地管理部門在通知單位或者個人辦理佔用耕地手續時，應當同時通知耕地所在地同級地方稅務機關；獲准佔用耕地的單位或者個人應當在收到土地管理部門的通知之日起30日內繳納耕地佔用稅；土地管理部門憑耕地佔用稅完稅憑證或者免稅憑證和其他有關文件發放建設用地批准書。”根據新條例的規定，《財政部、國家稅務總局關於耕地佔用稅平均稅額和納稅義務發生時間問題的通知》（財稅[2007]176號）明確了耕地佔用稅納稅義務發生時間：經批准佔用耕地的，耕地佔用稅納稅義務發生時間為納稅人收到土地管理部門辦理佔用農用地手續通知的當天。未經批准佔用耕地的，耕地佔用稅納稅義務發生時間為實際佔用耕地的當天。
有關負責人表示，通過這樣規定，一方面將繳納耕地佔用稅作為領取農用地轉用審批文件的先置條件，可以有效控管稅源；另一方面，也明確了土地管理部門的協稅護稅義務，強化土地管理部門和徵收機關間的配合協作，可以實現對耕地佔用稅的有效徵管。
根據新條例，耕地佔用稅的徵收管理嚴格依照《中華人民共和國稅收徵收管理法》執行。有關負責人介紹，2001年5月1日新修訂實施的《中華人民共和國稅收徵收管理法》規定，耕地佔用稅、契稅、農業稅、牧業稅徵收管理的具體辦法，由國務院另行制定。國家稅務總局于2001年9月發文明確規定，耕地佔用稅、契稅、農業稅、牧業稅的徵收管理暫參照《中華人民共和國稅收徵收管理法》執行。這種參照執行的方式，一定程度上影響了耕地佔用稅的執法剛性。因此，在此次修訂中，明確耕地佔用稅的徵收管理依照《中華人民共和國稅收徵收管理法》執行。
新條例明確規定，耕地佔用稅由地方稅務機關負責徵收。條例修訂前，全國有河北、黑龍江、江蘇、浙江、安徽、福建、江西、山東、河南、湖南、廣東、廣西、重慶、貴州、甘肅、青海、寧波、廈門和青島等19個省、自治區、直轄市和計劃單列市的耕地佔用稅由地方財政部門負責徵收。為理順耕地佔用稅徵管體制，新條例明確規定，耕地佔用稅由地方稅務機關負責徵收管理。但是，考慮到耕地佔用稅徵管工作的穩定性和連續性，經國務院批准同意，目前耕地佔用稅仍由地方財政部門負責徵收的地區，徵管職能向地方稅務部門劃轉的具體時間，由省、自治區、直轄市人民政府結合本地實際情況確定。（中國稅務報）
文件鏈結：中華人民共和國耕地佔用稅暫行條例（國務院令第511號）
