關於進一步做好政府會計準則制度新舊銜接和加強行政事業單位資産核算的通知

關於進一步做好政府會計準則制度新舊銜接和加強行政事業單位資産核算的通知
財會〔2018〕34號

黨中央有關部門，國務院各部委、各直屬機構，全國人大常委會辦公廳，全國政協辦公廳，高法院，高檢院，各民主黨派中央，有關人民團體，各省、自治區、直轄市、計劃單列市財政廳（局），新疆生産建設兵團財政局：

為了確保政府會計準則制度自2019年1月1日起在全國各級各類行政事業單位全面有效實施，夯實政府綜合財務報告、部門決算報告和行政事業性國有資産報告的核算基礎，現就政府會計準則制度新舊銜接有關問題以及加強行政事業單位（以下簡稱單位）資産核算工作的要求通知如下：

一、關於政府會計準則制度新舊銜接有關問題

（一）關於準則制度實施範圍。

未納入部門預決算管理範圍的事業單位，可以不執行《政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表》（以下稱新制度）中的預算會計內容，只執行財務會計內容。

原參照執行《中小學校會計制度》《高等學校會計制度》《醫院會計制度》《基層醫療衛生機構會計制度》等行業事業單位會計制度的非政府會計主體，可參照執行新制度。

原執行《工會會計制度》的各級工會組織，暫不執行政府會計準則制度,繼續執行《工會會計制度》。

屬於政府會計準則制度實施範圍、但財政部未針對其原執行的會計制度專門制定新舊銜接規定的事業單位，應當參照《<政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表>與<事業單位會計制度>有關銜接問題的處理規定》（財會〔2018〕3號）做好新舊銜接工作。

（二）關於預算會計的核算範圍。

單位應當按照部門綜合預算管理的要求，對納入部門預算管理的全部現金收支業務進行預算會計核算。未納入年初批復的預算但納入決算報表編制範圍的非財政撥款收支，應當進行預算會計核算。

（三）關於尚未入賬的存量公共基礎設施。

單位應當按照《政府會計準則第5號——公共基礎設施》的規定，以2019年1月1日為初始入賬日，做好尚未入賬的存量公共基礎設施的登記入賬工作。

1.關於公共基礎設施的記賬主體。

按照“誰承擔管理維護職責、由誰入賬”的原則確定公共基礎設施的記賬主體。由多個政府會計主體共同管理維護的公共基礎設施，可暫按現有分管比例各自登記入賬。公共基礎設施的管理維護職責尚不明確的，由本級政府儘快予以明確。

對於企業控制的公共基礎設施，由企業按照企業會計準則進行核算；對於政府將其特許經營權授予企業的存量公共基礎設施，其會計處理由財政部另行規定。

2.關於公共基礎設施分類。

單位應當在對公共基礎設施進行分級分類的基礎上，按照合適的計量單元將存量公共基礎設施分門別類登記入賬。國務院有關行業主管部門對公共基礎設施已規定分級分類標準的，從其規定；尚無明確規定的，單位在公共基礎設施首次入賬時可按照現行管理實務進行分級分類，待統一分類規定出臺後再行調整。

單位對公共基礎設施至少應當按照市政基礎設施、交通基礎設施、水利基礎設施和其他公共基礎設施四個類別進行明細核算，其他明細核算應當遵循政府會計準則制度，並滿足編制行政事業性國有資産報告的需要。

3.關於公共基礎設施折舊（攤銷）。

在國務院財政部門對公共基礎設施折舊（攤銷）年限作出規定之前，單位在公共基礎設施首次入賬時暫不考慮補提折舊（攤銷），初始入賬後也暫不計提折舊（攤銷）。單位在2019年1月1日之前已經核算公共基礎設施且計提折舊（攤銷）的，在新舊銜接時以及執行政府會計準則制度後可繼續沿用之前的折舊（攤銷）政策。

4.關於存量公共基礎設施的入賬成本。

（1）單位應當首先按照公共基礎設施的初始購建成本確定存量公共基礎設施的初始入賬成本。對於初始購建投入使用後至執行政府會計準則制度前發生的後續支出，無需追溯確認為公共基礎設施的初始入賬成本；對於執行政府會計準則制度後發生的後續支出，應當按照《政府會計準則第5號——公共基礎設施》的規定處理。

單位在確定存量公共基礎設施的初始購建成本時，應當以與存量公共基礎設施購建及交付使用有關的原始憑據為依據，包括項目竣工財務決算資料、項目移交資料、項目投資預算、項目投資概算及建設成本資料等。單位無法取得與存量公共基礎設施初始購建有關的原始憑據的，應當在財務報表附注中對無法取得原始憑據的事實及理由予以披露。

（2）對於無法取得與存量公共基礎設施初始購建有關的原始憑據，但已按照有關規定對公共基礎設施進行評估，或者按照《中華人民共和國資産評估法》等法律法規和國家有關規定要求對公共基礎設施進行評估的，單位應當按照評估價值確定存量公共基礎設施的初始入賬成本。

以評估價值確定存量公共基礎設施的初始入賬成本的，應當以評估機構出具的評估報告等作為原始憑據。

（3）對於無法取得與存量公共基礎設施初始購建有關的原始憑據且在首次入賬前未要求或未進行過資産評估的，單位應當按照重置成本確定存量公共基礎設施的初始入賬成本。單位在具體確定存量公共基礎設施的重置成本時，可參考以下步驟進行：

第一步，對存量公共基礎設施進行分級分類。

第二步，確定各項存量公共基礎設施的建造或使用時間、具體數量（如里程、面積等）以及各項資産的成新率（即新舊程度系數）。

第三步，確定現行條件下每項公共基礎設施的單位（如單位里程、單位面積等）資産價值。通常情況下，單位資産價值的確定應當以行業定額標準或由各地行業主管部門組織確定的定額標準為基礎。

第四步，根據第二步和第三步的結果，計算確定每項具體公共基礎設施的入賬成本。

經履行內部報批程序後，單位可將重置成本計算的依據作為存量公共基礎設施初始入賬的原始憑據。

此外，單位在新舊制度轉換時，對於應當確認為公共基礎設施、但已確認為固定資産的，應當將該項固定資産按其賬面價值重分類為公共基礎設施。如果該項固定資産是以名義金額計量的，應當按照以上規定重新確定公共基礎設施的入賬成本。

（四）關於文物文化資産。

新制度設置了“文物文化資産”科目，核算單位為滿足社會公共需求而控制的文物文化資産的成本。其中，對於成本無法可靠取得的文物文化資産，單位應當設置備查簿進行登記，待成本能夠可靠確定後按照規定及時入賬。

單位在新舊制度轉換時，應當將原賬“固定資産”科目中核算的符合新制度“文物文化資産”科目核算內容的“文物和陳列品”，按其相關明細科目的餘額轉入新賬的“文物文化資産”科目。如原賬中核算的“文物和陳列品”有以名義金額計量的，應當按照轉入新賬“文物文化資産”科目中的“文物和陳列品”名義金額的合計數，借記新賬的“累計盈餘”科目，貸記新賬的“文物文化資産”科目，同時將這些文物文化資産在備查簿中進行登記，並按照新制度的規定進行後續處理。

（五）關於按照名義金額計量的資産。

根據政府會計準則制度，可以按照名義金額計量的資産只包括接受捐贈的庫存物品、固定資産、無形資産，以及無法確定成本的盤盈庫存物品、固定資産和無形資産。

單位在新舊制度轉換時，對於原賬中在相應資産科目核算的以名義金額計量的庫存物品、固定資産和無形資産，應當仍然按名義金額轉入新賬的相應資産科目；對於原未入賬的上述資産，僅當沒有相關憑據且未經資産評估、同類或類似資産的市場價格也無法可靠取得時，才能按照名義金額入賬。

（六）關於長期股權投資。

單位在新舊制度轉換時按照權益法調整長期股權投資賬面餘額的，如無法獲取被投資單位2018年12月31日資産負債表中所有者權益賬面餘額，可以依據被投資單位2017年12月31日資産負債表中所有者權益賬面餘額，以及單位持有被投資單位的股權比例，計算應享有或應分擔的被投資單位所有者權益的份額，據此調整新賬中長期股權投資的賬面餘額。在以後各年度，單位均可依據被投資單位上年資産負債表中所有者權益的年末數計算調整長期股權投資的賬面餘額。

（七）關於固定資産折舊。

單位按照原制度已經計提固定資産折舊的，在新舊制度轉換時，應當按照新制度規定開始計提折舊的時點起至2018年12月31日止應計提的累計折舊金額與已計提的累計折舊金額的差額，借記新賬中“累計盈餘”科目，貸記新賬中“固定資産累計折舊”科目。

單位按照原制度已經計提固定資産折舊，但原確定的固定資産折舊年限與新制度所規定的折舊年限不一致的，在新舊制度轉換時無需追溯調整2018年12月31日前已經計提的折舊金額，而應當自執行新制度起，以2019年1月1日該項資産的賬面價值（原價減去已提折舊後的金額）作為應計提折舊額，在新制度規定的折舊年限扣除已計提折舊年限的剩餘年限內計提折舊。

（八）關於在建工程。

單位在新舊制度轉換時，對於2018年12月31日前發生的已經計入支出、但按照政府會計準則制度應當計入在建工程成本的固定資産更新、改造等費用，無需追溯調整在建工程賬面價值。

（九）關於研發支出。

單位在新舊制度轉換時，對於2018年12月31日前發生的已經計入支出、但按照政府會計準則制度應當計入自行研究開發項目成本的開發階段的費用，無需追溯調整研發支出賬面價值。

（十）關於應付職工薪酬。

新制度設置了“應付職工薪酬”科目，核算單位按照有關規定應付給職工及為職工支付的各種薪酬，包括基本工資、國家統一規定的津貼補貼、規範津貼補貼（績效工資）、改革性補貼、社會保險費（如職工基本養老保險費、職業年金、基本醫療保險費等）、住房公積金等。單位在新舊制度轉換時，應當將2018年12月31日前未入賬的應付未付職工以及應為職工支付但尚未支付的有關薪酬記入新賬，按照確定的應付未付金額，借記新賬中“累計盈餘”科目，貸記新賬中“應付職工薪酬”科目下的相關明細科目。

（十一）關於應付福利費。

新制度未設置“應付福利費”科目，單位按規定發生福利費開支時，應當在計提標準內據實計入費用（同時計入預算支出）。單位在新舊制度轉換時，應當對原賬的“應付福利費”科目餘額進行分析，在財務會計下，將其中屬於職工福利基金的金額轉入新賬的“專用基金——職工福利基金”科目，將其他餘額轉入新賬的“累計盈餘”科目。在預算會計下，對於其中屬於從財政撥款中提取的金額，應當在確定新賬的“財政撥款結余”科目餘額時作為調增項處理，對於其中屬於職工福利基金（從非財政撥款結余中提取形成）的金額，應當在確定新賬的“專用結余”科目餘額時作為調增項處理，對於其他餘額，應當在確定新賬的“非財政撥款結余”科目餘額時作為調增項處理；同時，按照相同的金額登記新賬的“資金結存——貨幣資金”科目借方。

（十二）關於事業單位“非財政撥款結余”科目的新舊銜接。

單位在新舊制度轉換時，按照《<政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表>與<事業單位會計制度>有關銜接問題的處理規定》的有關要求，在第2個步驟對新賬“非財政撥款結余”科目及“資金結存”科目餘額進行調整時，還應考慮以下調整項目：

（1）調整長期股權投資對非財政撥款結余的影響

單位應當對原賬的“長期投資”科目餘額中屬於股權投資的餘額進行分析，區分其中用現金資産取得的金額和用非現金資産及其他方式取得的金額，按照用現金資産取得的金額，借記“非財政撥款結余”科目，貸記“資金結存——貨幣資金”科目。按照原制度核算長期投資、並且對應科目為“非流動資産基金——長期投資”的，不作此項調整。

（2）調整長期債券投資對非財政撥款結余的影響

單位應當按照原賬的“長期投資”科目餘額中屬於債券投資的餘額，借記“非財政撥款結余”科目，貸記“資金結存——貨幣資金”科目。按照原制度核算長期投資、並且對應科目為“非流動資産基金——長期投資”的，不作此項調整。

（3）調整專用基金對非財政撥款結余的影響

單位應當對原賬的“專用基金”科目餘額進行分析，劃分出按照收入比例列支提取的專用基金，按照列支提取的專用基金的金額，借記“資金結存——貨幣資金”科目，貸記“非財政撥款結余”科目。

單位按照《<政府會計制度——行政事業單位會計科目和報表>與<事業單位會計制度>有關銜接問題的處理規定》中1、2兩個步驟難以準確調整出“非財政撥款結余”科目及對應的“資金結存”科目餘額的，在新舊制度轉換時，可以在新賬的“庫存現金”、“銀行存款”、“其他貨幣資金”、“財政應返還額度”科目借方餘額合計數基礎上，對不納入單位預算管理的資金進行調整(如減去新賬中貨幣資金形式的受託代理資産、應繳財政款、已收取將來需要退回資金的其他應付款，加上已支付將來需要收回資金的其他應收款），按照調整後的金額減去新賬的“財政撥款結轉”、“財政撥款結余”、“非財政撥款結轉”、“專用結余”科目貸方餘額合計數，加上“經營結余”科目借方餘額後的金額，登記新賬的“非財政撥款結余”科目貸方；同時，按照相同的金額登記新賬的“資金結存——貨幣資金”科目借方。

（十三）關於按合同完成進度確認事業收入。

單位以合同完成進度確認事業收入時，應當根據業務實質，選擇累計實際發生的合同成本佔合同預計總成本的比例、已經完成的合同工作量佔合同預計總工作量的比例、已經完成的時間佔合同期限的比例、實際測定的完工進度等方法，合理確定合同完成進度。

單位在新舊制度轉換時，對於已經開始執行尚未執行完畢的合同，無需按照新制度規定的會計核算基礎對已經確認的收入進行調整。

（十四）關於受託代理資産和受託代理負債。

為了全面核算和反映政府會計主體發生的經濟業務或事項，新制度設置了“受託代理資産”科目，本科目核算單位接受委託方委託管理的各項資産，包括受託指定轉贈的物資、受託存儲保管的物資和罰沒物資等的成本。單位對受託代理資産不擁有控制權，因此“受託代理資産”並不符合《政府會計準則——基本準則》所規定的資産的定義及其確認標準。

“受託代理負債”因單位接受受託代理資産而産生，應當按照相對應的受託代理資産的金額予以確認和計量。單位收取的押金、存入保證金等負有償還義務的暫收款項，應當通過“其他應付款”科目核算。

單位在新舊制度轉換時，應當按照上述原則正確確定應轉入新賬或登記新賬的“受託代理資産”科目和“受託代理負債”科目的內容。

（十五）關於非同級財政撥款（預算）收入。

單位取得的非同級財政撥款收入包括兩大類，一類是從同級財政以外的同級政府部門取得的橫向轉撥財政款，另一類是從上級或下級政府（包括政府財政和政府部門）取得的各類財政款。在具體核算時，事業單位對於因開展專業業務活動及其輔助活動取得的非同級財政撥款收入，應當通過“事業收入——非同級財政撥款”科目核算；對於其他非同級財政撥款收入，應當通過“非同級財政撥款收入”科目核算。

事業預算收入和非同級財政撥款預算收入的核算口徑也比照前款規定處理。

單位在新舊制度轉換時，應當按照上述規定確定新賬的相關科目的核算口徑。

二、關於加強單位資産核算工作的要求

編制行政事業性國有資産報告是建立國務院向全國人大常委會報告國有資産管理情況制度的重要內容，會計賬簿生成的信息是編制行政事業性國有資産報告的重要數據來源。各單位應當以執行新政府會計準則制度、做好新舊制度銜接工作為契機，健全會計機構，充實會計人員，提升會計信息化水平，進一步規範和加強各類資産的會計核算，夯實資産核算的各項基礎工作，強化資産賬實相符，確保資産信息的全面性、完整性和準確性。

各單位應當在2016年資産清查核實的基礎上，按照落實國務院向全國人大常委會報告國有資産管理情況制度和政府會計準則制度的要求，紮實開展以下工作：

一是進一步清理核實和歸類統計固定資産、無形資産、庫存物品、對外投資等資産數據，為準確計提折舊、攤銷費用、確定權益等提供基礎信息。

二是進一步規範和加強往來款項的管理，全面開展往來款項專項清理和賬齡分析，及時報批處理往來挂賬，做好壞賬準備計提的相關工作。

三是進一步清理基本建設會計賬務，及時將已交付使用的建設項目轉為固定資産、無形資産等，按規定及時辦理基本建設項目竣工財務決算手續，為將基本建設投資業務納入單位統一賬簿進行會計核算做好準備。

四是進一步明晰資産佔有、使用和維護管理的責任主體，按規定將單位控制的公共基礎設施、政府儲備物資、保障性住房等資産以及單位受託管理的資産登記入賬，確保國有資産信息全面完整。

有關行業主管部門要加強對單位資産核算工作的指導；各級財政部門要加強對單位資産核算工作的監督檢查，對未按照政府會計準則制度進行核算的，應依法依規予以處理。

財 政 部
2018年12月6日