稅務總局：全面實施營改增的效應

從今年5月1日起，我國全面實施了增值稅改革。營改增不但是我國稅收制度的重要變革，同時承擔起減輕企業稅收負擔，促進經濟發展方式轉變的歷史重任。

全面實施營改增的改制效應

全面實施營改增從改制效應分析，主要是實現統一稅法、合理稅制、優化結構的稅制改革目標。

全面實施營改增首先在於統一稅法。在服務業全面實施營改增前，我國實行二元稅制：對工商業徵收增值稅，基本稅率適用17%，優惠稅率適用13%，簡易徵收稅率適用3%；對服務業和房地産業徵收營業稅，適用3%和5%兩檔稅率。由於工商業、服務業和房地産業適用稅種、稅率和計稅依據不同，稅收負擔自然存在較大差異。在統一市場經濟下，針對不同産業採用兩種不同稅制，既不公平，也不合理。全面實施營改增，將二元稅制改為一元稅制，從而構建有利於形成統一稅法、公平稅負、平等競爭的稅收環境。

全面實施營改增核心是消除重復徵稅。我國長期以來工商業、服務業和房地産業分別徵收增值稅和營業稅，按全額徵收的營業稅存在嚴重的重復徵稅缺陷。通過全面實施營改增消除重復徵稅可分為兩種情況：一種是服務企業外購貨物和服務繳納的增值稅允許抵扣，從而消除企業生産經營過程中的重復徵稅；另一種是服務企業為下游企業提供服務發生的增值稅，由下游企業抵扣從而消除産業交往中的重復徵稅。全面實施營改增將不動産納入徵稅範圍，同時納入抵扣範圍，從而實現了真正意義上的現代消費型增值稅制度。

全面實施營改增也有利於優化稅制結構。我國現行稅制結構是以流轉稅為主體，流轉稅雖然具有穩定收入、簡化稅制、利於徵管的優勢，但同時存在稅制不公平、不合理的缺陷。因為流轉稅是按銷售額計算徵稅，而不是按利潤或收益所得額計算徵稅，由於我國不同行業利潤率差異大，如果按統一稅率徵收，對於利潤率低的企業稅負會偏重，而對利潤率高的企業稅負可能偏低。另外，流轉稅在經濟平衡時矛盾不突出，但隨著經濟下行，企業利潤率下降，按銷售額徵稅會加重企業稅收負擔，使矛盾突現。而所得稅由於按企業利潤或個人收入徵稅，相對比較公平、合理。通過營改增減輕企業流轉稅負的同時會提高企業所得稅負，同時可為資源稅、環境稅和個人所得稅改革預留改革空間，以實現降低間接稅比重，提高直接稅比重，優化我國稅制結構目標。

全面實施營改增的減稅效應

我國自2012年實施營改增試點以來，稅收增長也由高增長向中低增長轉變，這不但有經濟下行原因，與營改增也有一定關聯。截至2015年，營改增共減稅6000億元以上，今年全面實施營改增減稅預計更是高達5000億元以上。全面實施營改增引發的減稅可分為試點企業直接減稅和下游企業間接減稅兩種情況，前者可稱為企業減稅，後者可稱為産業減稅。全面實施營改增已成為我國最為重要的減稅改革。

試點企業直接減稅效應。由於在營改增前服務業徵收營業稅，所存在的重復徵稅主要是指服務企業從上遊企業購入材料和設備繳納增值稅不能在服務業營業稅中抵扣，以及服務企業向服務企業購買服務承擔營業稅不能抵扣，從而形成企業性重復徵稅。營改增服務業外購材料、設備、服務承擔的進項增值稅允許在服務銷項增值稅中抵扣，從而避免了服務企業與上遊企業之間的重復徵稅，減輕了營改增試點服務企業稅收負擔。根據國家稅務總局公佈的數據，我國全面實施營改增以來，減稅和持平企業比例高達78.7%，增稅企業僅為1.3%，説明減稅效果較為明顯。但是，營改增對不同試點企業帶來的減稅影響有所差異，主要取決於以下五方面因素：一是稅率高低，稅率提高幅度越大，産生增稅負面影響越大，反之則越小。二是抵扣多少，抵扣項目佔收入比與減稅幅度呈正比，以及抵扣項目稅率高低與減稅幅度呈正比，從上遊企業購買可抵扣額越多，稅負越輕，反之則越重。三是減免優惠，繼續保留減免稅政策，以及境外服務由徵稅改為免稅、或由免稅改為零稅率均會減輕企業稅負。四是即徵即退，由於處於中間環節的企業減免稅雖然會減輕企業稅收負擔，但卻使下游增值稅一般納稅人納稅因無法享有抵扣而增加稅負，結果可能不但不能減輕稅負，反而會加重稅負。五是稅負轉嫁，企業營改增前營業稅為價內稅，而營改增後增值稅為價外稅，同時，營改增後企業適用稅率也發生變化，但由於營業稅和增值稅均為可轉嫁的間接稅，稅收變動會影響企業定價決策以及價格變動，所以試點企業稅負變動還取決於稅負轉嫁。在與下游企業的價格博弈中，試點企業如能通過提高價格轉嫁稅收，可減輕試點企業稅負。

産業鏈間接減稅效應。試點服務企業由徵收營業稅改為增值稅，使下游增值納稅人由取得營業稅發票不能抵扣改為取得增值稅發票可抵扣，從而避免了産業重復徵稅，減輕了産業稅收負擔。營改增的産業稅負變化影響可以從以下四個方面分析：一是無論試點服務企業營改增後增值稅負相對營業稅負是增加還是減少，如果下游工商企業為增值稅一般納稅人稅負都將有所減少，主要原因是試點服務企業開給下游工商企業增值稅一般納稅人專用發票都可作為下游工商企業進項稅抵扣，從而減輕了下游工商企業稅負。二是一般情況下，下游工商企業稅負變動幅度要遠大於上遊服務企業稅負變動，主要原因是上遊服務企業稅負變動是按改革後的增值稅和改革前的營業稅差額計算，而下游工商企業稅負變動是按試點服務企業開給下游工商企業增值稅一般納稅人發票全額計算。所以，營改增對下游工商企業正面激勵影響大於上遊服務企業。三是下游服務業是一般納稅人還是非增值稅納稅人或小規模納稅人對企業稅負影響較大。在試點服務業營改增後，下游增值稅一般納稅人取得服務業開具增值稅發票允許抵扣，從而稅負減輕，而當下游企業為小規模納稅人或非增值稅一般納稅人時不能抵扣，稅負有可能不減反增。四是一般納稅人和小規模企業減稅影響方式不同。從試點企業看，小規模企業減稅幅度大於一般納稅人。但從産業鏈看，如果下游企業為增值稅一般納稅人，試點企業和下游企業合計産業鏈稅減稅會遠大於小規模納稅人。

全面實施營改增的轉型效應

全面實施服務業營改增，使稅制適應並促進了我國經濟結構優化、産業層次提升、企業轉型發展、服務貿易增強，為可持續發展提供了動力。

經濟結構優化。全面實施營改增有利於形成以服務經濟為主體的産業結構，主要從三個方面：一是消除了營業稅制下重復徵稅，減輕了服務企業稅收負擔。二是通過服務業對下游企業開具增值稅發票由下游企業抵扣，減輕下游工商企業稅負來拉動服務業發展，以及服務業和工商業聯動發展。三是通過生産企業內部服務部門獨立分離，以及服務業務外包來擴大服務規模。近年來，我國經濟增長處於下行調整中，但第三産業比重明顯上升，雖然産業結構調整有其內在運行規律，但全面實施營改增對支持和促進産業結構調整優化起著重要作用。

産業層次提升。雖然營改增對新興業態和傳統業態影響性質相同，但不同層次服務業從營改增獲益有所不同，總的特點是産業層次和技術含量高的現代服務企業得益大於産業層次和技術含量低的傳統服務企業。在服務業營改增試點中，利用信息技術和網絡平臺先進技術的服務業從此次稅改獲益較大。這些新興業態網絡服務企業，服務經營規模龐大、所需設備規模相對較大，大都又處於設備投入更新階段，從而能獲得較多進項抵扣。因此，營改增有利於做大做強研發、設計、物流和營銷等高端服務業，促進服務業在産業層次上從低端走向中高端，從傳統走向現代。

企業轉型發展。服務業全面實施營改增對企業組織結構和組織方式創新驅動、轉型發展具有積極推進作用。一是利於服務外包發展。雖然由企業外部提供服務仍要由提供服務企業繳納增值稅，但可以由接受服務企業從增值稅進項稅中抵扣，使內部提供服務還是外部提供服務不影響企業稅負，有利於企業內部服務部門從生産企業分離，促進外包服務發展。二是推動主輔分離發展。企業服務部門獨立出來，有利於産業分離發展，促進企業做強主業，做大輔業，促進服務業經營規模擴大，發揮服務業規模經濟效益。三是促進可持續發展。全面實施營改增不但擴大了徵稅範圍，更是增加了抵扣項目，尤其是在固定資産設備抵扣基礎上，進一步將納稅人購入不動産納入進項稅抵扣範圍，使增值稅一般納稅人購入不動産投資成本降低9.91%，可有效拉動投資，利於增加有效供給，促進經濟可持續發展。

服務貿易增強。全面實施營改增對於境內企業向境外單位提供服務，視同産品出口均可享受免稅或零稅率待遇，促進了國際國內兩個市場對接，實現了與國際通行稅制的接軌，減輕了跨境服務貿易稅負，有利於降低服務貿易成本，提升服務貿易企業競爭力，增強企業參與全球資源配置的能力。營改增之後，總部為下屬企業提供服務開具增值稅發票，可在下屬企業作進項稅抵扣，減輕了公司總部為下屬企業提供服務的稅收負擔，使國際性跨國公司總部或地區總部落戶意願增強。（作者為上海財經大學公共經濟與管理學院教授、博士生導師 胡怡建）